Il riporto delle perdite fiscali: spie­ga­zio­ne ed esempi

Ma cosa succede esat­ta­men­te se l’esercizio am­mi­ni­stra­ti­vo si chiude con una perdita? E come si determina l’entità di questa perdita? Infine, quali sono le dif­fe­ren­ti ca­si­sti­che? In questo articolo ti spie­ghia­mo come funziona il riporto delle perdite fiscali.

Cos’è il riporto delle perdite fiscali?

Il riporto delle perdite fiscali è un mec­ca­ni­smo che consente a un’impresa o a un la­vo­ra­to­re autonomo di com­pen­sa­re le perdite subite in un esercizio con i redditi positivi degli esercizi suc­ces­si­vi, riducendo così la base im­po­ni­bi­le e quindi le imposte da pagare.

Se un’azienda chiude l’anno con una perdita (cioè i costi superano i ricavi), può riportare quella perdita negli anni futuri e usarla per abbattere i profitti futuri ai fini fiscali.

Ci sono però alcuni limiti e con­di­zio­ni da ri­spet­ta­re:

• Le perdite fiscali derivanti da attività d’impresa (escluse le imprese in­di­vi­dua­li in con­ta­bi­li­tà sem­pli­fi­ca­ta) possono essere riportate senza limiti di tempo, ma solo fino a con­cor­ren­za dell’80% del reddito im­po­ni­bi­le di ciascun anno.
• Le perdite dei primi 3 anni di attività possono essere portate in com­pen­sa­zio­ne per intero, quindi anche oltre l’80%.
• Per alcune categorie, come le società di persone o imprese in con­ta­bi­li­tà sem­pli­fi­ca­ta, valgono regole diverse (ad esempio, il riporto è limitato a 5 anni).

Come funziona il riporto delle perdite fiscali

Es­sen­zial­men­te per calcolare l’entità della perdita in questione è ne­ces­sa­rio sottrarre i com­po­nen­ti negativi di reddito di com­pe­ten­za ai com­po­nen­ti positivi di reddito di com­pe­ten­za.

L’articolo 23, comma 9, D.L. n. 98/2011 ha mo­di­fi­ca­to l’art. 84, commi 1 e 2, TUIR, circa il riporto delle perdite fiscali. Nello specifico tale di­sci­pli­na coinvolge i soggetti IRES, ossia società di capitali, enti com­mer­cia­li e stabili or­ga­niz­za­zio­ni di soggetti non residenti. In breve, la nuova modifica ha allargato la tol­le­ran­za dei termini pre­ce­den­ti, pre­ve­den­do che le perdite fiscali con­se­gui­te in un periodo di imposta possano essere calcolate in di­mi­nu­zio­ne dei redditi dei periodi suc­ces­si­vi.

Società di capitali

Le società di capitali, soggette a regime contabile ordinario, possono portare in deduzione le perdite fiscali generate in un periodo d’imposta dai redditi dei periodi suc­ces­si­vi. Ciò può avvenire secondo due modalità distinte:

1. Le perdite dei primi tre esercizi (calcolati a partire dalla data di co­sti­tu­zio­ne della società) possono essere riportate senza limiti di tempo per la parte che eccede eventuali redditi positivi dei periodi suc­ces­si­vi. Inoltre, sono in­te­ra­men­te com­pen­sa­bi­li, cioè possono essere dedotte per l’intero importo fino a capienza del reddito im­po­ni­bi­le di ciascun esercizio.
2. Le perdite a partire dal quarto periodo di imposta possono essere riportate senza limiti di tempo e com­pen­sa­te per non più dell’80% del reddito im­po­ni­bi­le di ogni periodo di imposta.

Società di persone, imprese in­di­vi­dua­li ed enti non com­mer­cia­li

Vediamo ora come devono agire le imprese soggette a IRPEF quando devono dedurre le perdite di esercizio. Tali imprese sono da sud­di­vi­de­re in due categorie dif­fe­ren­ti, a seconda che siano attive in con­ta­bi­li­tà sem­pli­fi­ca­ta o in con­ta­bi­li­tà ordinaria.

Aziende in con­ta­bi­li­tà sem­pli­fi­ca­ta: in questo caso non è possibile ef­fet­tua­re alcuna ope­ra­zio­ne di riporto delle perdite, che possono essere uti­liz­za­te a diretta di­mi­nu­zio­ne del reddito com­ples­si­vo, ma solo nel periodo di imposta in cui sono rea­liz­za­te. Possono quindi essere uti­liz­za­te per redditi derivanti dalle diverse categorie che con­cor­ro­no alla for­ma­zio­ne del reddito com­ples­si­vo annuale.

Aziende in con­ta­bi­li­tà ordinaria:

• È possibile riportare le perdite fiscali rea­liz­za­ti nei primi tre anni del periodo di imposta in annualità suc­ces­si­ve. Il riporto è possibile senza limiti di tempo e per l’intero importo.
• È possibile riportare le perdite fiscali rea­liz­za­te dal quarto periodo di imposta in annualità suc­ces­si­ve, ma non oltre il quinto esercizio suc­ces­si­vo. Tali perdite possono essere uti­liz­za­te in di­mi­nu­zio­ne dei redditi di impresa derivanti da imprese com­mer­cia­li, par­te­ci­pa­zio­ne in società di persone, par­te­ci­pa­zio­ne in società tra­spa­ren­ti, nei limiti dell’importo contenuto.

Quando le perdite sono prodotte da S.n.c. e S.a.s., nonché dalle S.s. e dalle as­so­cia­zio­ni che operano un esercizio di arte o pro­fes­sio­ne, allora sono at­tri­bui­te ai soci o agli associati in pro­por­zio­ne all’ammontare della loro singola quota di par­te­ci­pa­zio­ne agli utili. Nel caso in cui il valore di suddette at­tri­bu­zio­ni sia in­de­ter­mi­na­to, le quote di par­te­ci­pa­zio­ne agli utili sono da in­ter­pre­ta­re come uguali.

Per quanto riguarda le S.a.s., nell’ipotesi di perdite che superano l’ammontare del capitale sociale, la ri­par­ti­zio­ne della quota eccedente tra i soci non avviene secondo questa regola generale, bensì si applica ai soci ac­co­man­da­ta­ri. In con­se­guen­za di ciò, per i soci ac­co­man­dan­ti la de­du­ci­bi­li­tà della perdita dal reddito è comparata al valore massimo rap­pre­sen­ta­to dalla quota di par­te­ci­pa­zio­ne; invece, i soci ac­co­man­da­ta­ri, portando una re­spon­sa­bi­li­tà il­li­mi­ta­ta per le ob­bli­ga­zio­ni sociali, hanno diritto a dedurre l’intera dif­fe­ren­za tra la perdita e il capitale sociale.

Le regole per soggetti esercenti arti e pro­fes­sio­ni, in forma in­di­vi­dua­le o associata

Per i soggetti esercenti arti e pro­fes­sio­ni, sia in forma in­di­vi­dua­le che in forma associata (come gli studi associati), il riporto delle perdite fiscali segue regole diverse rispetto a quelle previste per le imprese.

Gli esercenti sono soggetti al principio di cassa: il reddito si determina sulla base dei compensi incassati e delle spese ef­fet­ti­va­men­te sostenute nell’anno solare.

A dif­fe­ren­za delle imprese, i pro­fes­sio­ni­sti non possono riportare le perdite fiscali agli anni suc­ces­si­vi. Le eventuali perdite possono essere com­pen­sa­te esclu­si­va­men­te con altri redditi della stessa annualità (co­sid­det­ta com­pen­sa­zio­ne oriz­zon­ta­le), ad esempio con:

• redditi da lavoro di­pen­den­te (se presenti nello stesso anno)
• redditi da fab­bri­ca­ti
• redditi di capitale, ecc.

Il riporto delle perdite fiscali può avvenire però solo nell’ambito della stessa di­chia­ra­zio­ne dei redditi e nei limiti previsti (ad esempio fino al 75% per alcune categorie di redditi).

Tuttavia, c’è un’eccezione: se l’attività pro­fes­sio­na­le si evolve in una forma im­pren­di­to­ria­le (ad esempio una STP, società tra pro­fes­sio­ni­sti co­sti­tui­ta come società di capitali), allora valgono le regole delle società, compresa la pos­si­bi­li­tà di riportare le perdite.

Di seguito un riepilogo di come funziona il riporto delle perdite fiscali a seconda dei vari regimi.

Riporto delle perdite fiscali: esempio

Facciamo un esempio concreto del riporto delle perdite fiscali nel caso di una società di capitali.

Nel 2023, una società di capitali chiude con una perdita fiscale di 40.000 euro. Questa perdita può essere riportata agli anni suc­ces­si­vi. Nel 2024, la società genera un utile di 50.000 euro. Tuttavia, la normativa prevede che le perdite siano com­pen­sa­bi­li solo fino all’80% del reddito im­po­ni­bi­le di ciascun anno. L’80% di 50.000 euro è 40.000 euro: la società può quindi com­pen­sa­re fino a 40.000 euro della perdita. In questo modo, l’utile tassabile residuo sarà di 10.000 euro (cioè il 20% non com­pen­sa­bi­le).

Nel 2025, la società ha un nuovo utile di 20.000 euro e 8.000 euro di perdite residue (non uti­liz­za­te nel 2024). Questa volta l’80% dell’utile è 16.000 euro, quindi l’azienda può usare tutti gli 8.000 euro di perdite. L’utile im­po­ni­bi­le si riduce quindi a 12.000 euro.

Se invece la perdita del 2023 fosse derivata da uno dei primi tre esercizi di attività, avrebbe potuto essere com­pen­sa­ta per intero, senza il limite dell’80%.

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